République Tunisienne Ministère de l’Enseignement
Supérieur
De la recherche scientifique et de la
technologie
* * * * *
Certificat d'études supérieures de
révision comptable
Session de Septembre 2007 (Enoncé)
Epreuve de révision comptable
Durée : 5 heures
PREMIERE
PARTIE (6 points)
La société
«ECO-SERVICES» est une société anonyme au capital de 10 millions de dinars.
Elle a pour objet : la construction de plateformes, clefs en main, dédiées
au compostage, au traitement et au
stockage des déchets industriels, d’une part, et le ramassage, le tri et
l’enlèvement des déchets industriels banals et toxiques, d’autre part.
Il s’agit d’un
projet de coopération tuniso-allemand réalisé en
concrétisation des engagements pris par
En raison de
son impact majeur et bénéfique sur la politique environnementale du pays, ce
projet bénéficie, en vertu d’une convention spéciale, d’une exonération totale
de l’impôt sur les sociétés. En outre, les activités de la société
«ECO-SERVICES» sont exonérées de
A la demande
des bailleurs de fonds allemands, la société «ECO-SERVICES» leur prépare,
depuis sa création en 2005, des états financiers conformes au référentiel IFRS.
La société
«ECO-SERVICES» est l’un des clients du cabinet dans lequel vous effectuez un
stage professionnel. Vous êtes le directeur de la mission qui a pour objet
d’assister la société «ECO-SERVICES» dans l’établissement d’états financiers
conformes au référentiel IFRS au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2006.
Dans le cadre
de cette mission, vous avez relevé les opérations suivantes :
Dossier
n°1 :
Pour financer
l’acquisition du matériel de collecte et de compostage des déchets, ayant coûté
la somme de 1.700.000 DT et mis en service le 1er juillet 2005
(Durée de vie estimée : 8 ans, Valeur résiduelle insignifiante), la
société «ECO-SERVICES» a dû conclure un accord de prêt avec la «KfW Bankengruppe» (bailleur de
fonds public établi en Allemagne) pour 625.000 euros dans les conditions
suivantes :
- Tranche A : 425.000 euros remboursables, par
amortissement constant du principal, sur cinq ans dont deux années de
franchise, au taux d’intérêt fixe annuel de 9% correspondant aux conditions
régulières des marchés financiers ;
- Tranche B : 200.000 euros pour lesquels le
prêteur s’est engagé à renoncer au remboursement si la société «ECO-SERVICES»
parvient à collecter et à traiter au moins 45.000 tonnes de déchets industriels
spéciaux (DIS), durant la période allant du 1er juillet 2005 au 31
décembre 2006. La non réalisation de l’objectif fixé, entraînerait le
remboursement de cette tranche, en bloc, le 1er juillet 2007 sans intérêts.
L’utilisation
des deux tranches de ce prêt a été effectuée par tirage unique intervenu le 1er
juillet 2005.
La direction de
la société «ECO-SERVICES» estime, lors du déblocage des fonds, qu’elle
dépassera largement l’objectif fixé. Le rapport de visite établi par les
experts de la «KfW Bankengruppe»,
fin décembre 2005, constatait que le volume des déchets collectés et traités
par la société «ECO-SERVICES», 15.000 tonnes, était au-delà des attentes, et
qu’il est fort probable que l’objectif de performance sera atteint.
A cause de
multiples interruptions d’activité non programmées, intervenues en 2006, la
société «ECO-SERVICES» n’a pu collecter et traiter, durant la même année, que
23.000 tonnes de DIS.
Dossier
n°2 :
Dans le cadre
de la politique communale de soustraitance des
travaux de ramassage, de tri et d’enlèvement des déchets ménagers et des
déchets industriels banals (DIB), le Conseil Municipal de Gafsa a conclu, début
janvier 2006, un marché avec la société «ECO-SERVICES» portant sur la collecte
des DIB dans le périmètre communal durant les cinq prochaines années.
En marge dudit
marché, le Conseil Municipal décidait, par arrêté du 2 mars 2006, d’accorder à
la société «ECO-SERVICES» une subvention de 120.000 DT couvrant partiellement
les coûts supplémentaires occasionnés par la collecte des déchets provenant de
l’extraction des phosphates et estimés, de manière fiable, à 150.000 DT durant
la période couverte par le marché.
Les coûts
engagés en 2006, par la société «ECO-SERVICES», dans le cadre de la collecte et
du ramassage des déchets industriels occasionnés par l’extraction des
phosphates, s’élèvent à 34.000 DT. Le
Conseil Municipal a débloqué le 25 décembre 2006, 25.000 DT au profit du
titulaire du marché au titre de la subvention précitée.
Dossier
n°3 :
La société
«ECO-SERVICES» s’est adjugée un marché de construction d’un centre de
traitement des déchets dangereux d’une capacité annuelle avoisinant 70.000
tonnes.
La conception
du centre s’articule autour de quatre plateformes :
- Une
plateforme 1 comprenant une zone administrative et un laboratoire ;
- Une
plateforme 2 pour le traitement physico-chimique et de solidification/stabilisation ;
- Une
plateforme 3 pour le stockage ;
- Une
plateforme 4 pour les locaux techniques (ateliers, lavages…).
Le 6 avril
2005, deux contrats ont été signés avec l’Agence Nationale de Protection de
l’Environnement (ANPE). Ces deux contrats ont été négociés ensemble ; ils font,
en réalité, partie d’un projet unique dont la marge bénéficiaire ne peut être
appréciée que globalement. Les principales clauses contractuelles se résument
comme suit :
Dotée d’un
système d’information budgétaire fiable, la société «ECO-SERVICES» a pu estimer
les coûts totaux des contrats «A» et «B» respectivement à 3.600.000 DT et
5.600.000 DT. Les travaux de construction du centre ont démarré le 1er
juin 2005.
Le 3 février
2006, l’ANPE a approuvé des modifications dans les spécifications techniques
exigées dans le cahier des charges, pour accroître la capacité du centre de
15.000 tonnes supplémentaires. Ces modifications ont engendré une augmentation
du prix de vente du contrat «B» de 500.000 DT et un accroissement corrélatif
des coûts de 300.000 DT.
Pour ces deux
contrats, le service comptable de la société «ECO-SERVICES» a pu communiquer
les informations suivantes :
(*) dont
140.000 DT payés à un fournisseur allemand auprès de qui ont été sous-traités
les travaux de pose du matériel de laboratoire. En raison de l’état
d’avancement des travaux, aucun service de pose n’a été effectué en 2005.
La réception du
centre par l’ANPE est intervenue le 1er novembre 2006.
Travail
à faire :
1) Sachant que la monnaie fonctionnelle de la société
«ECO-SERVICES» est le dinar et que les cours de l’euro par rapport au dinar
s’établissent comme suit :
- au 1er
juillet 2005 1euro = 1,60 DT
- au 31
décembre 2005 1euro = 1,65 DT
- au 31
décembre 2006 1euro = 1,70 DT
… il
vous est demandé, pour le dossier n°1, de préciser les conséquences comptables
découlant de la tranche B de l’accord de prêt au titre des exercices clos le 31
décembre 2005 et le 31 décembre 2006, tout en rappelant les obligations de la
société en matière d’informations à fournir. (2 points)
2) Pour le dossier n°2 et au titre de l’exercice clos le 31 décembre
2006, il vous est demandé de préciser, chronologiquement, le traitement
comptable qui s’impose aux différentes opérations liées à la subvention. (1,5
points)
3) Sachant que pour ses différents marchés conclus
avec les tiers, la société «ECO-SERVICES» estime le degré d’avancement des
travaux en utilisant le rapport entre les coûts encourus et les coûts totaux
prévisionnels du projet, il vous est demandé, pour le dossier n°3 :
a- d’argumenter, dans le cadre du traitement comptable
relatif au marché conclu avec l’ANPE, s’il y a lieu de regrouper ou de séparer
les contrats «A» et «B». (0,5 point)
b- d’indiquer les conséquences comptables du
regroupement ou de la séparation des contrats «A» et «B» au titre des exercices
clos le 31 décembre 2005 et le 31 décembre 2006. (2 points)
Deuxième Partie (4 points)
La société
«IDEAL» est, depuis quelques années, à la tête d’un groupe comportant deux
filiales, dénommées «F1» et «F2». Elle contrôle conjointement, par
l’intermédiaire de «F2», une coentreprise désignée «C». Par ailleurs, elle
exerce au 31 décembre 2005 une influence notable, par l’intermédiaire de «F1»,
sur une entreprise associée dénommée «A».
Pour préparer
ses états financiers consolidés, la société «IDEAL» applique le système
comptable des entreprises en Tunisie. Au 31 décembre 2005, l’organigramme du
groupe est schématisé comme suit :
Les
participations dans «F1», «F2» et «C» étaient acquises depuis la constitution
de ces dernières. Le tableau d’analyse de la participation de «F1» dans
«A» se présente comme suit :
[1] Détail de l’acquisition des titres A :
Prix d’achat 900 000
Part dans les capitaux propres de A : (705 000)
Ecart de 1ère consolidation 195 000
S’analysant en :
Immobilisations (non amortissables)
500 000 x 30% = 150000
Passif d’impôt différé
500 000 x 30% x 30% = (45 000)
Goodwill 90 000
Le
service de consolidation de la société «IDEAL» a pu recueillir les informations
suivantes :
1- Le 2
janvier 2006, la société «F1» a cédé à sa mère «IDEAL» 4.000 actions sur les
6.000 titres qu’elle détenait dans la société «A» pour un prix de cession
global de 650.000 DT.
2- La
société «A» a cédé, le 4 mai 2006, un terrain à la société «C» pour 200.000 DT,
réalisant ainsi une plus-value de 80.000 DT.
3- En 2006, la société «A» a réalisé un bénéfice
net de 230.000 DT et n’a pas distribué de dividendes.
Travail
à faire :
Sachant
que toutes les sociétés du groupe sont soumises à l’I.S au taux de 30%, et en
supposant que les travaux de cumul et d’homogénéisation des comptes ont été
régulièrement effectués, il vous est demandé d’assister la société «IDEAL» dans
la finalisation du processus de consolidation au titre de l’exercice clos le 31
décembre 2006. Pour ce faire, vous êtes appelés à :
1) Préciser le retraitement qui s’impose, en
consolidation, pour tenir compte de l’impact de la cession des titres de la
société «A». (1 point)
2) Procéder, en adoptant la technique de
consolidation par paliers successifs, à la mise en équivalence des
participations dans la société «A». (2
points)
3) Proposer
les écritures d’élimination occasionnées par la cession du terrain. (1 point)
TROISIÈME Partie (10 points)
La
société «DISTRIBUTION+» est, depuis sa création en 1993, une entreprise
familiale ayant la forme d’une société anonyme.
Le
cabinet «DELTA», société d’expertise comptable inscrite au tableau de l’OECT,
est le commissaire aux comptes de la société «DISTRIBUTION+». Il a été désigné
par l’assemblée générale ordinaire ayant statué sur les comptes de l’exercice
2004, dernier exercice du mandat du prédécesseur.
Vous
disposez des informations suivantes concernant le dossier de la société
«DISTRIBUTION+» pour l’exercice clos le 31 décembre 2006.
A-
Présentation de la société et de son environnement :
La
société «DISTRIBUTION+» assure la distribution en Tunisie de composantes
électriques importées auprès du fabricant italien : la société «ELECTRA».
La
société «DISTRIBUTION+» s’engage contractuellement à réparer ou échanger les
composantes électriques défectueuses pendant une année.
La
rentabilité de l’affaire a été bonne durant les dix premières années
d’activité ; les bénéfices réalisés ont été pour l’essentiel distribués et
la société «DISTRIBUTION+» n’a pas constitué d’actifs (financiers ou autres)
significatifs.
La société
«DISTRIBUTION+» a perdu de sa part de marché et la rentabilité de l’affaire a
commencé à baisser, depuis quelques années, du fait de la concurrence et de la
libéralisation des importations.
Les
revenus réalisés se présentent comme suit :
La société
«DISTRIBUTION+» a reçu, le 31 décembre 2006, une notification émanant du
représentant légal du fabricant «ELECTRA», lui signifiant le non renouvellement
du contrat de représentation qui arrivera à son terme six mois après. Ainsi,
«ELECTRA» n’aura plus d’obligation contractuelle d’approvisionner
«DISTRIBUTION+» en composantes électriques.
Mr Badreddine, principal actionnaire et Président Directeur
Général de la société «DISTRIBUTION+», estime qu’il est possible de trouver
d’autres marques internationales pour les représenter en Tunisie. Il envisage,
à défaut de conclure un bon contrat de représentation, de changer l’activité
vers le montage industriel de pièces électriques. Il reconnaît que ce dernier
secteur est plus risqué et exige des capitaux plus importants, mais il accepte
ce défi. Pour lui, seul le soutien de la banque compte.
B-
Autres informations :
1- La circularisation du
fournisseur italien «ELECTRA» est restée sans réponses aussi bien en 2005 qu’en
2006.
2- Le contrat liant «DISTRIBUTION+» au fournisseur
italien «ELECTRA» n’a pas été communiqué au commissaire aux comptes en dépit de
ses demandes répétées. La direction considère que ce document est confidentiel.
3- A l’instar de l’exercice 2005, la lettre
d’affirmation relative à l’exercice 2006 n’a pas été signée.
4- L’examen du compte «Etat, retenues à la source»
montre l’existence de retenues non reversées, depuis l’exercice 2005, pour un
total de 52.532 dinars.
5- La justification du compte «Charges à payer» montre
l’existence de plusieurs montants en suspens, relatifs aux honoraires des
commissaires aux comptes se rapportant aux exercices 2004, 2005 et 2006.
6- L’examen des passifs courants montre, aussi,
l’existence des impayés suivants :
a. crédits
bancaires (échus depuis le 30-6-2005) : 830.600 dinars ;
b. effets échus
et impayés : 345.100 dinars ;
c. caisse
nationale de sécurité sociale (trois trimestres) : 273.204 dinars.
Aucun
intérêt de retard afférent à ces impayés n’a été comptabilisé.
7- La situation des capitaux propres se présente comme suit :
8- L’estimation indépendante effectuée par
l’auditeur, concernant la provision pour garantie conférée aux clients, le
conduit à déterminer une fourchette comprise entre 300.000 dinars et 350.000
dinars. Le montant estimé par la direction et retenu dans les états financiers
relatifs à l’exercice 2006 est de 151.260 dinars.
Cette provision
est supportée dans sa totalité par la société «DISTRIBUTION+» et aucune
quote-part n’a été imputée, en comptabilité, au fournisseur italien «ELECTRA».
9- Le cabinet «DELTA» a présenté, au titre de
l’exercice 2006, un rapport exprimant un refus de certification. L’assemblée
générale ordinaire ayant statué sur les comptes de l’exercice 2006, tout en
approuvant ces comptes, a refusé de tenir compte de ce rapport et a procédé,
séance tenante, à la désignation d’un nouveau commissaire aux comptes, expert
comptable membre de l’OECT, au lieu et place du cabinet «DELTA» pour la période
restante du mandat.
Travail
à faire :
1) Déterminez le seuil de signification global
qui pourrait être retenu pour l’audit de l’exercice 2006. En déduire une
évaluation qualitative du risque d’audit. (1 point)
2) Identifiez les principaux risques d’affaires à
prendre en compte lors de la planification de l’audit de l’exercice 2006. (1,5
points)
3) Concernant la provision pour garantie conférée aux
clients, et en vous référant aux normes internationales d’audit,
précisez :
a- les procédures d’audit devant être mises en œuvre
par l’auditeur ;
b- l’impact éventuel sur l’opinion d’audit. (1 point)
4) Précisez, en vous référant aux normes
internationales d’audit, les procédures d’audit devant être mises en œuvre pour
la découverte de l’existence de la lettre de non renouvellement du contrat
conclu avec le fournisseur italien «ELECTRA» ?
Dégagez
l’impact éventuel de cette lettre sur l’opinion d’audit. (1,5 points)
5) Quels sont les moyens juridiques dont dispose le
commissaire aux comptes et qui favorisent l’obtention des informations
concernant le contrat conclu avec «ELECTRA». (1 point)
6) Quelles sont les points éventuels à l’origine de
l’opinion défavorable exprimée sur les comptes de l’exercice 2006. (1 point)
7) Présentez les obligations à la charge du
commissaire aux comptes autres que les diligences relatives à la certification
des comptes de l’exercice 2006. (2 points)
8) Quelles sont les diligences du commissaire aux
comptes, succédant au cabinet «DELTA», lors de la phase préliminaire à
l’acceptation de la mission. (1 point)